Entstrickung von Sonderbetriebsvermögen bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen von Personengesellschaften

Verschmelzungen treten vermehrt zwischen grenzüberschreitend tätigen Personengesellschaften auf. In diesem Zusammenhang sind die steuerlichen Wirkungen zu berücksichtigen. Für die Buchwertfortführung und somit die Steuerneutralität solcher Umstrukturierungsvorgänge ist die Einbringung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen notwendig, auch solcher, die sich im Sonderbetriebsvermögen befinden. Abkommensrechtlich können die Einkünfte sowie der Vermögenswert, welcher der Leistungsbeziehung zwischen dem Gesellschafter und seiner Gesellschaft zugrunde liegt, den Unternehmensgewinnen oder einer spezielleren Verteilungsnorm unterfallen. Die abkommensrechtliche Einordnung wird von den Vertragsstaaten in Abhängigkeit von der zivilrechtlichen Anerkennung der Leistungsbeziehung unterschiedlich vorgenommen, weshalb hieraus objektive Qualifikationskonflikte entstehen können. Aus deutscher Sicht wird abkommensüberschreibend durch § 50d Abs. 10 EStG das Sonderbetriebsvermögen bei der Betriebsstätte der Personengesellschaft steuerlich verhaftet, welche den Aufwand der Sondervergütung trägt. Hieraus kann sich eine Doppelerfassung bzw. doppelte Nichterfassung der stillen Reserven im zugrunde liegenden Sonderbetriebsvermögen ergeben. Aus der abweichenden steuerlichen Erfassung in beiden beteiligten Vertragsstaaten besteht im Verschmelzungsfall die Möglichkeit der Doppelbesteuerung bzw. doppelten Nichtbesteuerung infolge der Zuordnungsänderung des Sonderbetriebsvermögens. Im Rahmen dieser Untersuchung wird die Entstrickung von Sonderbetriebsvermögen bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen von Personengesellschaften unter dem Einfluss des § 50d Abs. 10 EStG und die daraus entstehenden Doppelbesteuerungen untersucht. Es wird überprüft, inwieweit § 50d Abs. 10 EStG zur Doppelerfassung stiller Reserven führt und welche Besteuerungsfolgen sich daraus bei unterschiedlichen Verschmelzungskonstellationen ergeben. Dabei werden Entstrickungsfragen von Sonderbetriebsvermögen bei ein- und doppelstöckigen Personengesellschaften im Inbound- und Outbound Fall betrachtet.